L’assiette des biens soumis à l’impôt sur la fortune immobilière (IFI)

IFI: quels sont les biens imposables ?

Sont inclus dans l’assiette de l’IFI :

• Les biens ou droits immobiliers appartenant au redevable (art. 965,1° du CGI) ;
• Les parts ou actions des sociétés et organismes appartenant au redevable, à hauteur de la fraction de leur valeur représentative de biens ou droits immobiliers détenus directement ou indirectement par la société ou l’organisme (art. 965,2° du CGI).

Ainsi, l’assiette de l’IFI inclut deux composantes principales : les biens détenus directement par le redevable, et ceux détenus indirectement au travers de sociétés dites de détention immobilière.

Les biens immobiliers détenus directement par le redevable de l’IFI

Sont concernés notamment : les immeubles bâtis (maisons, appartements, etc.) et non bâtis (terrains, terres agricoles, etc.), les placements liés à l’immobilier (Organisme de Placement Collectif en Immobilier et Société Civile de Placement en Immobilier).

Il en est de même de la valeur de rachat au 1er janvier de l’année représentative des actifs immobiliers imposables compris dans les unités de compte des contrats d’assurance-vie.

De nombreuses exonérations sont toutefois prévues : biens immobiliers ayant un caractère professionnel, forêts et parts de groupements forestiers etc.

Les biens immobiliers détenus au travers sociétés immobilières patrimoniales

Les biens ou droits immobiliers taxables détenus au travers de sociétés détenues par le redevable ne sont taxables dans le patrimoine de ce dernier que pour une fraction représentant la valeur desdits biens ou droits immobiliers.

Pour déterminer la fraction imposable de la valeur des parts ou actions appartenant au redevable, il est appliqué à leur valeur, déterminée conformément aux dispositions de l’article 973 du CGI, un coefficient correspondant au rapport existant entre :

• d’une part, la valeur vénale réelle des biens ou droits immobiliers imposables augmentée, le cas échéant, de la fraction de la valeur des parts ou actions détenues représentatives de ces mêmes biens et,
• d’autre part, la valeur vénale réelle de l’ensemble des actifs de la société ou de l’organisme dans lequel le redevable détient une participation directe (deuxième alinéa du 2° de l’article 965 du CGI).

Ces modalités de calcul ont été commentées par l’administration, notamment en cas de détention indirecte à deux niveaux.

L’administration donne ainsi l’exemple chiffré suivant en présence d’une chaîne de participation simple :

M. X détient 50 % du capital d’une société A.

La valeur totale des parts composant le capital de cette société est évaluée à 1 million d’euros.

Un immeuble imposable d’une valeur vénale de 400 000 €, ainsi que des parts d’une société B, sont inscrits à son actif.

La valeur vénale des éléments qui composent l’actif de la société A s’élève à 1,5 million d’euros.

La société B est détenue à 50 % par la société A. La valeur totale des parts composant son capital est évaluée à 500 000 €. La valeur vénale totale des éléments de son actif s’élève à 900 000 €.

Elle détient un immeuble imposable d’une valeur vénale de 300 000 €.

La société B est la société détenant un bien immobilier imposable dont le niveau dans la chaîne de participation est le plus bas.

Il convient donc de déterminer en premier lieu le coefficient correspondant à la fraction des parts de la société B représentative de biens ou droits immobiliers imposables :

Détermination du coefficient de la société B : Valeur de l’immeuble imposable de B / valeur totale des actifs de la société B = 300 000 / 900 000 = 1/3 ;

Ce coefficient est ensuite appliqué à la valeur des parts de B que détient A soit (500 000 * 50%) * 1/3 = 83 333 €.

Il est alors possible de déterminer la valeur vénale totale des biens et droits immobiliers imposables détenus directement et indirectement par la société A en ajoutant à la valeur de ses biens et droits immobiliers imposables détenus directement, la fraction imposable de la valeur des parts ou actions qu’elle détient dans B, soit : 400 000 € + 83 333 € = 483 333 €.

On en déduit le coefficient correspondant à la fraction imposable des titres de la société A : valeur vénale des biens et droits immobiliers imposables détenus directement et indirectement par la société A / valeur vénale réelle des actifs de la société A = 483 333 / 1 500 000

D’où une valeur à déclarer par M. X, qui détient 50 % de la société A, de (1 000 000 * 50%) * (483 333 / 1 500 000) = 161 111 €.

IFI et démembrement 

En présence d’actifs taxables démembrés, des dispositions spécifiques sont prévues par l’article 968 du CGI.

Cet article prévoit que les biens imposables grevés d’usufruit sont, sauf exceptions, compris, au titre de l’IFI, dans le patrimoine de l’usufruitier pour leur valeur en pleine propriété.

Par exception, ces actifs grevés d’usufruit sont compris respectivement dans le patrimoine de l’usufruitier et du nu propriétaire selon les proportions fixées par l’article 669 du code civil lorsque le démembrement résulte d’une disposition légale obligatoire (articles 757 et 767 ancien du Code civil qui prévoient les droits du conjoint survivant à l’usufruit de la succession du conjoint décédé).

Ainsi, une personne qui dispose de l’usufruit d’un bien suite à la succession de son conjoint (usufruit ayant une origine légale), déclarera à l’IFI sa part d’usufruit pour sa seule valeur d’usufruit, et non pas à sa valeur en pleine propriété par dérogation à la règle de principe. 

Par ailleurs, il convient de distinguer la situation de biens démembrés détenus directement par le redevable de ceux détenus au travers de sociétés interposés.

En effet, si l’usufruitier d’un bien immobilier est une personne morale, la fraction imposable de la valeur des parts ou actions que détient le redevable dans cette société est déterminée en retenant la seule valeur de l’usufruit du bien immobilier ainsi détenu par la société ou l’organisme.

De la même manière, la nue-propriété d’un bien immobilier détenue par une personne morale est prise en compte pour la détermination de la valeur de la fraction imposable de ses parts ou actions.

Il n’y a donc pas lieu d’évaluer la valeur des biens démembrés détenus par une SCI sur la base de leur valeur en pleine propriété.

Cette disposition s’applique toutefois sous réserve du droit de contrôle de l’administration quant au but recherché lors du démembrement, laquelle pourra, le cas échéant, mettre en œuvre la procédure prévue à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF), notamment dans le cas où l’interposition de la société résulte de la seule volonté d’éluder l’impôt qui aurait dû peser sur le redevable.

La constitution d’une « société d’usufruit » doit donc poursuivre un but essentiellement patrimonial pour produire des effets en matière d’IFI.