Le droit à l’erreur en matière fiscale

En matière fiscale, le droit à l’erreur est décliné au travers de plusieurs dispositifs de régularisation bien connus des praticiens.

Il s’agit notamment de la faculté de régulariser spontanément certaines omissions déclaratives sans encourir de pénalités ou amendes, sous certaines conditions (défaut d’auto-liquidation de la TVA, défaut de production de certains états fiscaux, omission dans les déclarations de commissions et courtages etc.).

Par ailleurs, la loi pour un État au service d’une société de confiance (Loi ESSOC) a consacré un droit « général » à l’erreur visant à ce qu’un administré qui méconnaît pour la première fois les règles applicables à sa situation ou qui commet une erreur matérielle, ne soit pas sanctionné s’il régularise sa situation, de sa propre initiative ou après y avoir été invité.

Ce principe général s’applique à toutes les situations dans lesquelles la bonne foi du contribuable n’est pas remise en cause.

Pour les comportements exclusifs de bonne foi, des dispositifs spécifiques de régularisation spontanée ont également été instaurés afin de moduler les sanctions fiscales encourues.

Le droit général à l’erreur en matière fiscale

Tout contribuable ayant commis une inexactitude ou une omission dans une déclaration fiscale se voit accorder légalement la possibilité de régulariser sa situation sans payer de pénalité.

Il s’agit ici d’inciter les contribuables ayant identifié une erreur de bonne foi commise aux dépens du Trésor à prendre les devants et régulariser cette erreur sans craindre de pénalité, majoration ou amende.

Le droit à l’erreur s’applique ainsi aux inexactitudes ou omissions commises de bonne foi dans les déclarations souscrites dans les délais.

A titre d’exemple, la faculté de régularisation sans pénalité pourra s’appliquer en cas d’erreur portant sur un taux de TVA, en cas d’oubli de déclaration d’une opération ponctuelle (loyer, vente ponctuelle) ou de report erroné d’un crédit d’impôt.

Dans ces situations, il suffit de souscrire une déclaration rectificative déposée spontanément, c’est-à-dire avant l’engagement d’un contrôle par l’administration, pour bénéficier d’une réduction de 50 % du taux de l’intérêt de retard, soit 1,2 % l’an au lieu de 2,4 %.

Si la régularisation intervient après l’engagement d’un contrôle, l’intérêt de retard  sera réduit de 30 %, au lieu de 50 % en cas de régularisation spontanée.

En revanche, le droit à l’erreur ne saurait être étendu aux situations objectives dans lesquelles la bonne foi semble exclue à savoir :

• En cas de dépôt tardif d’une déclaration
• En cas de paiement en retard
• En cas d’insuffisance de déclaration commise délibérément

C’est pour ces dernières situations qu’il peut être délicat de déterminer si le contribuable a agi de bonne ou mauvaise foi, étant précisé que les omissions ou inexactitudes que peuvent commettre les contribuables dans leur déclaration sont présumées involontaires.

D’une manière générale, le caractère délibéré d’un manquement résulte de l’ensemble des éléments de fait de nature à établir que les erreurs, inexactitudes ou omissions commises par le contribuable n’ont pu l’être de bonne foi.

La nature même de l’omission et quantum des droits éludés sont bien entendu des critères importants, mais la jurisprudence retient également d’autres critères comme la profession du contribuable (notamment si ce dernier est un professionnel du droit ou du chiffre).

Il convient donc d’apprécier la bonne foi au cas par cas, compte tenu de la situation du contribuable concerné.

Le SMEC : un guichet de régularisation pour les situations complexes

Pour certaines situations spécifiques, les entreprises et dirigeants ont la possibilité de se mettre spontanément en conformité avec la législation fiscale.

A cet effet, le service de mise en conformité fiscale (SMEC) a été mis en place, sous la tutelles de Direction des grandes entreprises (DGE).

Champ d’application de la procédure de régularisation devant le SMEC

Le service de mise en conformité fiscale a vocation à traiter toutes les anomalies fiscales découvertes en cas de reprise d’une entreprise.

D’autres problématiques sont aussi ouvertes à régularisation auprès du SMEC :

• activité en France non déclarée, constitutive d’un établissement stable ;
• déduction de tout ou partie des intérêts d’un prêt consenti par une société étrangère en violation des dispositions prévues par l’article 212 du CGI ;
• montages faisant l’objet d’une fiche publiée par l’administration fiscale ;
• la double déduction d’intérêts d’emprunt ;
• et, plus globalement, les montages impliquant des structures à l’étranger.

Sont aussi visées les opérations susceptibles d’encourir l’application des majorations pour manœuvres frauduleuses.

Cette procédure concernent aussi la situation personnelle des dirigeants qui peuvent se tourner vers le SMEC dans les cas suivants :

• régime fiscal des impatriés prévu à l’article 155 B du CGI ;
• non-respect des conditions d’un pacte « Dutreil » (article 787 B du CGI) ;
• exonération à tort de plus-values de cession de titres ;
• montages publiés par l’administration fiscale, notamment les schémas de management package et les utilisations abusives de PEA.

Modalités de régularisation auprès du SMEC

Les dossiers doivent être déposés auprès de la Direction des Grandes Entreprises (DGE) lequel assuera un traitement homogène des demandes.

Le dossier doit comprendre 5 principaux éléments:

• une demande de mise en conformité fiscale
• un écrit circonstancié exposant de manière précise la problématique faisant l’objet de la demande, accompagné de tout document probant
• les déclarations rectificatives couvrant toute la période non prescrite
• les justificatifs relatifs aux montants concernés et permettant leur calcul pour s’assurer de l’exactitude du contribuable selon laquelle son dossier est sincère

Le caractère spontané de la démarche est pris en compte par une modulation, effectuée par voie transactionnelle, du taux des majorations applicables et des intérêts de retard.

Ainsi, si l’omission encourt l’application des majorations pour manquements délibérés, le taux de la majoration pourra être ramené de 40 % à 15 % et les intérêts de retard réduits de 40 %.

Enfin, pour les situations non ouvertes à régularisation auprès du SMEC, il est toujours possible pour les contribuables de régulariser spontanément une situation fiscale auprès de leur service des impôts gestionnaire (SIE ou SIP).