SCI et opération de marchand de bien: attention au risque d’assujettissement à l’IS

Une SCI relevant de l’impôt sur le revenu doit en principe se livrer exclusivement à des activités civiles: détention d’une immeuble de jouissance (SCI familiale) ou activité locative relevant des revenus fonciers.

Bien entendu, rien n’interdit à une SCI de vendre le bien immobilier qu’elle exploite mais une telle opération doit relever d’une approche strictement patrimoniale, sous peine de requalification en activité commerciale.

Une telle requalification, bien connue des professionnels de la fiscalité, entraîne en effet des conséquences lourdes en matière de fiscalité: perte du bénéfice de la transparence fiscale (et notamment des abattements pour durée de détention), taxation à l’IS de la plus-value de cession, et, en cas de distribution du produit de cession, taxation entre les mains des associés en tant que revenu distribué.

Lors de la revente d’un bien par une SCI, quelles sont les circonstances de fait pouvant conduire à une telle requalification en activité commerciale?

SCI et opération de marchand de biens: les critères d’habitude et d’intention spéculative au coeur de la requalification

L’article 206-2 du CGI dispose que les sociétés civiles (n’ayant pas opté pour l’impôt sur les sociétés) qui se livrent à des opérations présentant un caractère industriel et commercial au sens des articles 34 et 35 relèvent de plein droit de l’impôt sur les sociétés.

L’article 35-I du CGI prévoit les dispositions suivantes :

I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l’application de l’impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après :

1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés.

1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d’édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ;

2° Personnes se livrant à des opérations d’intermédiaire pour l’achat, la souscription ou la vente des biens visés au 1° ;

3° Personnes qui procèdent à la cession d’un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet ;

En règle générale, l’objet de la SCI, tel que prévu par ses statuts, ne porte pas sur l’une des activités visées par cet article.

En effet, il est d’usage de rédiger les statuts d’une SCI selon la formule suivante:

« La société a pour objet la propriété, l’administration, l’exploitation par bail, location, sous-location ou autrement, de tous immeubles bâtis ou non bâtis dont elle pourrait devenir propriétaire, usufruitière ou nu-propriétaire, par acquisition, crédit-bail ou autrement, et généralement, toutes opérations pouvant se rattacher directement ou indirectement à cet objet et ne modifiant pas le caractère civil de la Société. »

De telles activités, purement civiles permet donc d’écarter a priori l’assujettissement d’une SCI à l’impôt sur les sociétés pour autant que l’activité de cette dernière soit réalisée conformément à son objet.

Toutefois, un projet de cession d’un ou plusieurs biens immeubles détenus par une SCI est susceptible d’entrer dans les dispositions du 1° du I de l’article 35 du CGI qui attribue un caractère industriel et commercial aux opérations d’achat-revente d’immeubles, opérations qualifiées usuellement d’opérations de marchand de biens.

Pour autant, ces dispositions visent les opérations d’achat-revente d’immeubles à titre habituel et avec une intention spéculative.

C’est en effet la réunion de ces deux critères qui permet de qualifier l’activité d’achat-revente de biens immobiliers d’activité industrielle et commerciale.

Selon la jurisprudence, le caractère habituel de l’activité résulte soit de la pluralité des ventes réalisées dans le cadre d’une même opération, soit de l’activité passée ou présente du cédant.

L’intention spéculative est quant à elle retenue lorsque les biens immeubles ont été acquis en vue d’être revendus.

S’agissant de sociétés immobilières réalisant une opération unique d’achat-revente, le Conseil d’Etat a, dans une décision de principe (CE 23 juin 1993, n° 69587, 9e et 8e s.-s., SCI Le Prieuré), considéré :

Que la condition d’habitude à laquelle est subordonnée, d’après leurs termes mêmes, l’application des dispositions du I-1°), premier alinéa, de l’article 35 du Code n’est pas, en principe, remplie dans le cas d’une société civile qui a eu pour seule activité la réalisation d’une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre, en l’état, un immeuble déterminé ; qu’il en va, toutefois, différemment lorsque les associés qui jouent un rôle prépondérant ou bénéficient principalement des activités de la société sont des personnes se livrant elles-mêmes de façon habituelle à des opérations d’achat et de revente en l’état d’immeubles ; qu’en pareil cas, la société étant l’un des instruments d’une activité d’ensemble entrant dans le champ d’application du I-1°, premier alinéa, de l’article 35 du code, doit être regardée remplie la condition d’habitude posée par ce texte ;

En d’autres termes pour le Conseil d’Etat, une SCI ne réalisant qu’une seule opération d’achat-revente à des fins spéculatives ne remplit pas, en principe, la condition d’habitude requise par l’article 35 du CGI.

Ce n’est que par exception, lorsque ses associés se livrent habituellement à des activités d’achat-revente, qu’il y a lieu de regarder une telle société comme se livrant à une activité de marchand de biens.

Ainsi, en présence d’une opération d’achat revente unique, le rôle des associés sera un critère décisif dans l’appréciation de la condition d’habitude.

Les précautions à prendre en cas de revente à court terme d’un bien détenu par une SCI

Comme nous l’avons vu, la requalification en opération de marchand de bien procède de la réunion de deux critères cumulatifs: l’intention spéculative (appréciée lors de l’achat) et la condition d’habitude.

Ainsi, en règle générale, dès lors que l’objet social de la SCI est strictement civil et qu’il existe des éléments permettant de démontrer dans les faits que cet objet social a été mis en oeuvre même de façon incomplète, le risque de requalification apparaît purement théorique y compris lorsque le bien est revendu peu de temps après son acquisition avec une forte plus-value.

En revanche, dans les situations dans lesquelles le bien acquis par la SCI n’a pas été exploité conformément à son objet, voire pas du tout, et qu’il est revendu à bref délai, en particulier par pur opportunisme financier, il convient d’être prudent.

Sont également à risques les opérations d’achat d’une parcelle de terrain suivie de sa revente après division en plusieurs lots, pouvant induire une intention spéculative dès l’origine.

Le risque sera d’autant plus accru si parmi les associés de la SCI figurent des professionnels de l’immobilier (marchands de biens, promoteurs).

En effet, l’administration fiscale pourrait être tentée, sur la base de la jurisprudence actuelle, d’établir l’existence d’une intention spéculative dès l’origine et l’exercice d’une activité habituelle appréciée au regard des opérations réalisées habituellement par les associés de la SCI.

Pour se prémunir d’un tel risque, il est nécessaire de pouvoir documenter les raisons objectives qui ont conduit la SCI à s’écarter de son objet social initial en procédant rapidement à la revente de son bien (ex. difficultés récurrentes à trouver un locataire, modification brutal de l’environnement économique ou réglementaire, etc.).